ساختار و محتوا
مقدمه
48 . این استاندارد، افشاهای خاص در صورت وضعیت مالی، صورت سود و زیان، صورت سود و زیان جامع، صورت تغییرات در حقوق مالکانه و همچنین افشای سایر اقلام اصلی در این صورتها یا در یادداشتهای توضیحی را الزامی می‌نماید. استاندارد حسابداری 2 صورت جریانهای نقدی، الزامات ارائه اطلاعات جریانهای نقدی را تعیین می‌کند.
49 . برخی مواقع، واژه «افشا» در اين استاندارد، با مفهومی گسترده استفاده شده است و اقلام ارائه‌شده در صورتهای مالی را دربرمی‌گیرد. برخي موارد افشا نیز طبق ساير استانداردهاي حسابداری الزامی میشود. به جز مواردی که در اين استاندارد يا در ساير استانداردهاي حسابداری، خلاف آن تصریح شده باشد، این‌گونه افشاها می‌تواند در صورتهای مالی انجام شود.
تشخیص صورتهاي مالي
50 . صورتهاي مالي بايد به وضوح از ساير اطلاعاتي كه همراه آن در يك مجموعه انتشار مي‌يابد، قابل تشخيص و متمايز باشد.
51 . استانداردهاي حسابداری فقط در مورد صورتهاي مالي کاربرد دارد و لزوماً برای ساير اطلاعات ارائه‌شده در گزارش سالانه، اطلاعات ارائه‌شده به نهادهای نظارتی يا سایر گزارشها کاربرد ندارد. بنابراين، برای استفاده‌کنندگان اهميت دارد که بتوانند اطلاعات تهیه‌شده طبق استانداردهاي حسابداری را از ساير اطلاعاتی که می‌تواند برای آنها مفید باشد اما مشمول آن الزامات نیست، تمیز دهند.
52 . واحد تجاری باید هر يک از صورتهاي مالي و یادداشتهای توضیحی را به وضوح مشخص کند. افزون بر این، واحد تجاری باید اطلاعات زير را به‌گونه‌اي بارز منعکس کند و در صورت لزوم براي قابل فهم بودن اطلاعات ارائه‌شده، آن را تکرار نماید:
الف. نام واحد گزارشگر يا سایر شناسه‌های هویت و هرگونه تغيير در آن اطلاعات نسبت به دوره قبل؛
ب . اينکه صورتهاي مالي، مربوط به يک واحد تجاري يا گروه واحدهاي تجاري است؛
پ . تاریخ پایان دوره گزارشگری يا دوره تحت پوشش مجموعه صورتهای مالی و یادداشتهای توضیحی؛
ت . واحد پول گزارشگري، طبق تعريف استاندارد حسابداري 16؛ و
ث . سطح گرد کردن مبالغ مندرج در صورتهاي مالي.
53 . واحد تجاری با ارائه عناوين مناسب براي صفحات، صورتهای مالی، یادداشتهای توضیحی، ستونها و نظایر آن، الزامات بند 52 را رعایت می‌کند. تعيين بهترين نحوه ارائه چنین اطلاعاتی، مستلزم قضاوت است. براي مثال، چنانچه واحد تجاری صورتهاي مالي را به صورت الکترونيکي ارائه کند، ممکن است در مواردی، از صفحات جداگانه استفاده نشود؛ در این صورت، واحد تجاری برای اطمينان از قابل فهم بودن اطلاعات مندرج در صورتهاي مالي، موارد بالا را ارائه مي‌کند.
54 . واحد تجاری اغلب با ارائه اطلاعات بر حسب هزار يا ميليون واحد پول، قابليت فهم صورتهاي مالي را افزايش مي‌دهد. اين نحوه عمل، تا جایی قابل پذیرش است که واحد تجاری، سطح گرد کردن را افشا کند و منجر به حذف اطلاعات بااهميت نشود.
صورت وضعیت مالی
اطلاعات قابل ارائه در صورت وضعیت مالی
55 . صورت وضعیت مالی بايد حداقل شامل اقلام اصلی نشان‌دهنده مبالغ زیر باشد:
الف. داراییهای ثابت مشهود؛
ب . سرمایه‌گذاری در املاک؛
پ . داراييهاي نامشهود؛
ت . داراييهاي مالی (به جز مبالغ مندرج در قسمتهای (ث)، (ح) و (د))؛
ث . سرمایه‌گذاری‌هایی که حسابداری آنها به روش ارزش ویژه انجام شده است؛
ج . داراییهای زیستی؛
چ . موجودیها؛
ح . دریافتنی‌های تجاری و سایر دریافتنی‌ها؛
خ . سفارشات و پیش‌پرداختها؛
د . نقد و معادلهای نقد؛
ذ . مجموع داراییهایی که طبق استاندارد حسابداری 31 داراییهای غیرجاری نگهداری‌شده برای فروش و عملیات متوقف‌شده، به عنوان نگهداری‌شده برای فروش طبقه‌بندی شده است و داراییهای قرارگرفته در مجموعه واحد که طبق همان استاندارد به عنوان نگهداری‌شده برای فروش طبقه‌بندی شده است؛
ر . پرداختنی‌های تجاری و سایر پرداختنی‌ها؛
ز . ذخایر؛
ژ . بدهیهای مالی (به جز مبالغ مندرج در قسمتهای (ر) و (ز))؛
س . بدهیها و داراییهای مالیات جاری، طبق تعریف استاندارد حسابداری 35 مالیات بر درآمد؛
ش . بدهیهای مالیات انتقالی و داراییهای مالیات انتقالی طبق تعریف استاندارد حسابداری 35؛
ص . پیش‌دریافتها؛
ض . بدهیهای مجموعه واحد که طبق استاندارد حسابداری 31، به عنوان نگهداری‌شده برای فروش طبقه‌بندی شده است؛
ط . منافع فاقد حق کنترل، ارائه‌شده در بخش حقوق مالکانه؛ و
ظ . سرمایه و اندوخته‌های قابل انتساب به مالکان واحد تجاری اصلی.
56 . اگر ارائه اقلام اصلي دیگر (از جمله از طریق تفکیک اقلام اصلی مندرج در بند 55)، عناوین و جمعهاي فرعي دیگر برای درک وضعیت مالی واحد تجاری، مربوط باشد، واحد تجاری باید آنها را در صورت وضعیت مالی ارائه کند.
. هرگاه واحد تجاری طبق بند 56، جمعهای فرعی ارائه کند، این جمعهای فرعی باید:
الف. شامل اقلام اصلی باشد که اجزای آن، طبق استانداردهای حسابداری شناسایی و اندازه‌گیری میشود؛
ب. به‌گونه‌ای ارائه و نامگذاری شود که اقلام اصلی مربوط به آن، روشن و قابل درک باشد؛
پ. طبق بند 46، در دوره‌های مختلف یکنواخت باشد؛ و
ت. نسبت به جمعهای فرعی و جمعهای کل الزام‌‌‌شده در استانداردهای حسابداری برای صورت وضعیت مالی، مهم‌تر جلوه داده نشود.
58 . چنانچه واحد تجاری، داراییها و بدهیها را در صورت وضعیت مالی به جاری و غیرجاری طبقه‌بندی کند، باید داراییهای (بدهیهای) مالیات انتقالی را به عنوان دارایی (بدهی) غیرجاری تلقی کند.
59 . این استاندارد ترتیب یا شکل خاصی برای ارائه اقلام توسط واحد تجاری تجویز نمی‌کند. بند 55، تنها اقلامی را فهرست می‌کند که ماهیت یا کارکرد آنها به اندازه‌ای متفاوت است که ارائه جداگانه در صورت وضعیت مالی را توجیه می‌کند. افزون بر این:
الف. اگر اندازه، ماهيت يا کارکرد يک قلم يا مجموعه‌اي از اقلام مشابه به‌گونه‌اي باشد که ارائه جداگانه آن برای درک وضعيت مالي واحد تجاري، مربوط باشد، آن قلم در زمره اقلام اصلي قرار می‌گیرد؛ و
ب . عناوین مورد استفاده یا ترتیب ارائه اقلام یا مجموعه‌ای از اقلام مشابه، ممکن است به دلیل ماهیت واحد تجاری و معاملات آن اصلاح شود تا اطلاعاتی مربوط برای درک وضعیت مالی فراهم کند. براي مثال، ممکن است یک مؤسسه مالي، عنوانهای بالا را برای فراهم کردن اطلاعات مربوط درباره عمليات مؤسسه مالي، تغییر دهد.
60 . واحد تجاری، برای قضاوت جهت ارائه جداگانه اقلام دیگر، موارد زیر را ارزیابی می‌کند:
الف. ماهيت و نقدشوندگی داراييها؛
ب . کارکرد داراييها در واحد تجاري؛ و
پ . مبالغ، ماهيت و زمانبندی بدهيها.
61 . استفاده از مباني اندازه‌گيري متفاوت براي طبقات مختلف داراييها، نشان‌دهنده ماهيت يا کارکرد متفاوت آنها است و بنابراين، واحد تجاری آنها را به عنوان اقلام اصلي جداگانه ارائه می‌کند. براي مثال، طبق استاندارد حسابداری 11، طبقات مختلف داراییهای ثابت مشهود را می‌توان به بهاي تمام شده يا مبالغ تجديد ارزيابي شده، ارائه کرد.
تفکیک اقلام به جاري و غيرجاري
62 . واحد تجاري بايد داراييهاي جاري و غيرجاري، و بدهيهاي جاري و غيرجاري را طبق بندهاي 68 تا 78، در طبقات جداگانه در صورت وضعیت مالی ارائه کند، مگر در مواردي که ارائه بر مبنای نقدشوندگي، اطلاعات قابل اتکا و مربوط‌تر فراهم آورد. در صورت بکارگیری این استثنا، واحد تجاری باید تمام داراييها و بدهيها را به ترتيب نقدشوندگي ارائه کند.
63 . صرف‌نظر از روش ارائه انتخاب‌شده، واحد تجاري بايد مبلغي را که انتظار مي‌رود در مدتي بيش از دوازده ماه بازيافت يا تسويه شود، برای هر یک از اقلام اصلی دارایی و بدهی که مبلغ آنها ترکیب مبالغ زیر است، افشا کند:
الف. مبالغی که انتظار می‌رود طی مدت حداکثر دوازده ماه پس از دوره گزارشگری، بازیافت یا تسویه شود؛ و
ب . مبالغی که انتظار می‌رود در مدتي بيش از دوازده ماه پس از دوره گزارشگری بازيافت يا تسويه شود.
64 . چنانچه واحد تجاري، کالاها یا خدماتی را در یک چرخه عملیاتی به وضوح قابل تشخیص، عرضه کند، طبقه‌بندي جداگانه داراييها و بدهيهاي جاري و غيرجاري در صورت وضعیت مالی، با متمایز کردن خالص داراييهایي که به عنوان سرمايه در گردش، به طور مستمر در جریان است، از خالص داراييهايي که در عمليات بلندمدت واحد تجاری استفاده میشود، اطلاعات مفید فراهم می‌کند. همچنين در این رویکرد، داراييهايي که انتظار مي‌رود در چرخه عملياتي جاري به نقد تبدیل شوند و بدهيهايي که قرار است در همان دوره سررسید شوند، برجسته میشود.
65 . در برخي واحدهاي تجاري، نظیر مؤسسه‌های مالي، ارائه داراييها و بدهيها به ترتيب نقدشوندگي، اعم از صعودی یا نزولی، اطلاعات قابل اتکا و مربوط‌تر در مقایسه با ارائه جاری و غيرجاري فراهم مي‌کند، زيرا واحد تجاري کالاها یا خدمات را در يک چرخه عملياتي به وضوح قابل تشخیص، عرضه نمي‌کند.
66 . واحد تجاري در بکارگیری بند 62، مجاز است برخی داراييها و بدهيهای خود را بر اساس طبقه‌بندي جاري و غيرجاري و برخی دیگر را به ترتيب نقدشوندگي ارائه کند، مشروط بر اينکه این اطلاعات قابل اتکا و مربوط‌تر باشد. هنگامی که واحد تجاری عمليات متنوعی دارد، ممکن است مبناي ترکیبی برای ارائه مورد نیاز باشد.
67 . برای ارزيابي نقدشوندگي و توان پرداخت بدهيهای واحد تجاري، اطلاعات مربوط به تاريخهاي مورد انتظار تبدیل داراییها به نقد و تسویه بدهيها، مفید است. همچنین، صرف‌نظر از اینکه داراييها و بدهيها به جاري و غيرجاري طبقه‌بندی شده باشند، اطلاعات مربوط به تاريخ مورد انتظار بازيافت داراييهای غيرپولي مانند موجوديها و تاریخ مورد انتظار تسویه بدهیهایی مانند ذخاير مفید است. براي مثال، واحد تجاري مبلغ موجوديهایی را که انتظار مي‌رود در مدتی بیش از دوازده ماه پس از دوره گزارشگری بازيافت شود، افشا می‌کند.
داراييهاي جاري
68 . واحد تجاری هنگامی بايد یک دارایی را به عنوان جاري طبقه‌بندي کند که:
الف. انتظار داشته باشد در چرخه عملیاتی عادی، دارایی به نقد تبدیل شود یا قصد فروش یا مصرف آن را داشته باشد؛
ب . دارایی را اساساً با هدف مبادله نگهداري کند؛
پ . انتظار داشته باشد دارایی در مدت دوازده ماه پس از دوره گزارشگری، به نقد تبدیل شود؛ يا
ت . دارایی به صورت نقد یا معادل نقد (طبق تعریف استاندارد حسابداری 2 ) باشد، مگر اینکه دارایی برای مبادله یا براي تسويه بدهيها، برای حداقل دوازده ماه پس از دوره گزارشگری، با محدودیت مواجه باشد.
واحد تجاری باید تمام داراييهای دیگر را به عنوان غيرجاري طبقه‌بندي کند.
69 . اين استاندارد، اصطلاح «غيرجاري» را براي داراييهاي بلندمدت مشهود، نامشهود و مالی بکار می‌برد. اين استاندارد، استفاده از عناوین جايگزين را، مادامی که مفهوم آنها واضح باشد، منع نمي‌کند.
70 . چرخه عملياتي واحد تجاري، مدت زمان بين تحصيل داراييها به منظور پردازش و تبديل آنها به نقد يا معادلهای نقد است. در مواردی که چرخه عملياتي عادی واحد تجاري به وضوح قابل تشخیص نيست، مدت آن دوازده ماه فرض مي‌شود. داراييهاي جاري شامل داراييهايي (نظیر موجوديها و دریافتنی‌های تجاري) است که در چرخه عملياتي عادی واحد تجاري فروخته مي‌شود، به مصرف مي‌رسد يا به نقد تبدیل میشود، حتي اگر انتظار نرود که طی دوازده ماه پس از دوره گزارشگری به نقد تبدیل شود. همچنين، داراييهاي جاري، داراييهايي که اساساً با هدف مبادله نگهداري مي‌شود و حصه جاری داراییهای مالی غیرجاری را دربرمی‌گیرد.
بدهي هاي جاري
71. واحد تجاری هنگامی باید یک بدهی را به عنوان جاري طبقه‌بندي کند که:
الف. انتظار داشته باشد بدهی را در چرخه عملياتي عادی تسویه کند؛
ب . بدهی را اساساً با هدف مبادله نگهداري کند؛
پ . متعهد باشد بدهی را در مدت دوازده ماه پس از دوره گزارشگری تسویه کند؛ يا
ت . برای حداقل دوازده ماه پس از دوره گزارشگری، حق بي‌قيد و شرط براي به تعويق انداختن تسويه بدهي را نداشته باشد (به بند 75 مراجعه شود). شرایط یک بدهی که به اختیار طرف مقابل می‌تواند موجب تسویه آن از طریق انتشار ابزارهای مالکانه شود، طبقه‌بندی بدهی را تحت تأثیر قرار نمی‌دهد.
واحد تجاری باید تمام بدهیهای دیگر را به عنوان غیر جاری طبقه‌بندی کند.
72 . برخي بدهيهاي جاري، مانند پرداختني‌های تجاري و برخي تعهدات مرتبط با کارکنان و ساير مخارج عملياتي، بخشي از سرمايه در گردش بکار رفته در چرخه عملياتي عادی واحد تجاري است. واحد تجاری، این اقلام عملياتي را به عنوان بدهيهاي جاري طبقه‌بندي مي‌کند، حتي اگر تعهد تسويه آن، طی مدتی بيش از دوازده ماه پس از دوره گزارشگری باشد. در طبقه‌بندي داراييها و بدهيهاي واحد تجاري، چرخه عملياتي عادی یکسانی اعمال میشود. زمانی که چرخه عملياتي عادی واحد تجاري به وضوح قابل تشخیص نباشد، فرض میشود مدت آن دوازده ماه است.
73 . ساير بدهيهاي جاري، در چرخه عملياتي عادی واحد تجاري تسویه نمی‌شود، اما سررسید آن طی دوازده ماه پس از دوره گزارشگری است يا اساساً با هدف مبادله نگهداري مي‌شود. اضافه برداشتهاي بانکي، حصه جاري بدهيهاي مالی غیرجاری، سود تقسیمی پرداختني، ماليات بر درآمد و ساير پرداختني‌های غیرتجاری، مثالهایی از این بدهیهای جاری است. بدهيهای مالي که از طریق آنها تأمین مالی بلندمدت انجام میشود (يعني بخشي از سرمايه در گردش بکار رفته در چرخه عملياتي عادی واحد تجاري نيست) و سررسید آن طی دوازده ماه پس از دوره گزارشگری نمی‌باشد، طبق بندهاي 76 و 77، جزء بدهيهای غیرجاری محسوب میشود.
74 . واحد تجاري، هنگامی بدهيهاي مالی خود را به عنوان جاری طبقه‌بندی می‌کند که سررسید آن طی دوازده ماه پس از دوره گزارشگری باشد، حتی اگر:
الف. دوره اولیه، طولاني‌تر از دوازده ماه بوده باشد؛ و
ب . پس از دوره گزارشگری و پیش از تأیید صورتهاي مالي برای انتشار، به منظور تأمين مالي مجدد يا زمانبندی مجدد پرداختها به صورت بلندمدت، توافق صورت گرفته باشد.
75 . اگر واحد تجاري انتظار و اختيار تأمين مالي مجدد يا تمديد تعهد مرتبط با تسهیلات مالی موجود را براي حداقل دوازده ماه پس از دوره گزارشگری داشته باشد، اين تعهد را به عنوان غيرجاري طبقه‌بندي مي‌کند، حتي اگر سررسید آن در دوره‌اي کوتاهتر باشد. با وجود اين، در صورتی که واحد تجاری اختیار تأمين مالي مجدد يا تمديد تعهد را نداشته باشد (براي مثال، براي تأمين مالي مجدد، توافقی صورت نگرفته باشد)، قابلیت تأمين مالي مجدد تعهد را در نظر نمي‌گيرد و این تعهد را به صورت جاري طبقه‌بندي مي‌کند.
76 . هرگاه واحد تجاري در پایان دوره گزارشگری يا قبل از آن، یکی از شرایط قرارداد وام بلندمدت را نقض کند و در نتيجه، بدهی عندالمطالبه شود، بدهي را به عنوان جاري طبقه‌بندي می‌کند، حتي اگر وام‌دهنده پس از دوره گزارشگری و پيش از تأیید صورتهاي مالي برای انتشار، موافقت کرده باشد که در نتیجه نقض شرایط قرارداد، خواهان بازپرداخت وام نباشد. واحد تجاری این بدهی را به اين دليل به عنوان جاري طبقه‌بندي مي‌کند که در پایان دوره گزارشگری، حق بی قید و شرط براي به تعويق انداختن تسويه آن براي حداقل دوازده ماه پس از پایان دوره گزارشگری، نداشته است.
77 . با وجود اين، در صورتي که وام‌دهنده تا پایان دوره گزارشگری موافقت کند مهلتی به واحد تجاری دهد که پایان آن حداقل دوازده ماه پس از دوره گزارشگری باشد و طی آن واحد تجاری بتواند موارد نقض‌شده را رفع کند و وام‌دهنده نتواند بازپرداخت فوری را درخواست کند، واحد تجاری این بدهی را به عنوان غيرجاري طبقه‌بندي مي‌کند.
78 . اگر در ارتباط با وامهای طبقه‌بندی‌شده به عنوان بدهي جاري، رويدادهاي زير بين تاریخ پایان دوره گزارشگری و تاريخ تأیید صورتهاي مالي برای انتشار رخ دهد، طبق استاندارد حسابداری 5 رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه، اين رويدادها به‌عنوان رويدادهاي غيرتعديلي افشا میشود:
الف. تأمين مالي مجدد به صورت بلندمدت؛
ب . رفع موارد نقض قرارداد وام بلندمدت؛
پ . اعطای مهلت توسط وام‌دهنده براي رفع موارد نقض قرارداد وام بلندمدت که پایان آن حداقل دوازده ماه پس از دوره گزارشگری است.
اطلاعات قابل ارائه در صورت وضعیت مالی يا در يادداشتهاي توضيحي
79 . واحد تجاري بايد برای اقلام اصلی ارائه‌شده، طبقات فرعي بیشتری را متناسب با عمليات واحد تجاري، در صورت وضعیت مالی يا در يادداشتهاي توضيحي افشا کند.
80 . جزئیات ارائه‌شده در طبقات فرعی، به الزامات استانداردهاي حسابداری و اندازه، ماهيت، و کارکرد اقلام بستگي دارد. همچنین، واحد تجاری برای تعیین مبناي طبقه‌بندي فرعي، از عوامل تعیین‌شده در بند 60 استفاده می‌کند. برای هر یک از اقلام، موارد افشا متفاوت است، براي مثال:
الف . اقلام داراييهاي ثابت مشهود، طبق استاندارد حسابداري 11 به طبقاتی تفکیک میشود؛
ب . دريافتنيها به مبالغ دريافتني از مشتریان تجاری، دریافتنی‌ها از اشخاص وابسته، پيش‌پرداختها و سایر مبالغ تفکيک مي‌شود؛
پ . موجوديها طبق استاندارد حسابداري 8 حسابداری موجودی مواد و کالا به طبقاتی مانند موجودی کالا، ملزومات تولید، مواد اولیه، کار در جریان ساخت و کالای ساخته شده تفکيک مي‌شود؛
ت . ذخاير به ذخاير مزاياي کارکنان و ساير ذخایر تفکیک میشود؛ و
ث . سرمايه و اندوخته‌ها به طبقات مختلف مانند سرمايه پرداخت‌شده، صرف سهام و اندوخته‌ها تفکيک مي‌شود.
81 . واحد تجاري بايد موارد زير را در صورت وضعیت مالی يا صورت تغییرات در حقوق مالکانه یا در يادداشتهاي توضيحي افشا کند:
الف. براي هر طبقه از سهام؛
- تعداد سهام مصوب؛
- تعداد سهام منتشرشده و تماماً پرداخت‌شده، و سهام منتشرشده اما تماماً پرداخت‌نشده؛
- ارزش اسمي هر سهم؛
- صورت تطبيق تعداد سهام در جریان در ابتدا و پايان دوره؛
- حقوق، امتیازات و محدوديتهاي مربوط به هر طبقه شامل محدوديتهاي تقسیم سود و بازپرداخت سرمايه؛
- سهام واحد تجاري که در اختیار واحد تجاري يا واحدهاي فرعي یا وابسته آن است؛ و
ب . توصیف ماهيت و هدف هر يک از اندوخته‌ها در حقوق مالکانه.
82 . واحدهاي تجاري فاقد سهام، مانند واحدهای تجاری تضامنی یا صندوقهای سرمایه‌گذاری، بايد اطلاعاتي معادل اطلاعات مقرر در بند 81(الف) افشا کنند بطوری که تغييرات طی دوره در هر طبقه از حقوق مالکانه، و حقوق، امتیازات و محدوديتهاي مربوط به هر طبقه از حقوق مالکانه را نشان دهد.
